O presente artigo tem a intenção de fazer uma breve análise das nuances genéricas que cercam este curioso tributo denominado CPMF, desde a sua origem constitucional até as vantagens e desvantagens de mantê-lo como permanente no desenho da carga tributária brasileira. Atente-se que a Contribuição Provisória sobre Movimentações Financeiras – CPMF inspirou-se no Imposto Provisório sobre Movimentação Financeira – IPMF, que incidia a alíquota de 0,25% sobre a movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira e também se dizia ser de caráter provisório.

 

A CPMF, por sua vez, surge com o acréscimo do art. 74 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, a partir da Emenda Constitucional nº. 12 de 15/08/19961. Este dispositivo possibilitou à União instituir contribuição provisória sobre movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira, à alíquota máxima de 0,25%, podendo o Poder Executivo reduzi-la ou restabelecê-la, numa excepcionalidade ao princípio rígido da legalidade (artigo 150, I, CF/88), tal como nos tributos regulatórios (II, IE, IPI, II e IOF). O fundamento maior da cobrança deste tributo sempre foi de que o produto da arrecadação deveria se destinar à seguridade social, especificamente à área de saúde.

 

Partindo dessa previsão constitucional, foi editada a Lei nº. 9.311/96, que desenhou a hipótese de incidência do tributo, bem como a duração de 13 meses; entretanto, em 12/09/1997, foi editada a Lei nº. 9.539, que estendeu a cobrança para 24 meses no total, conforme autorização dada pela Emenda Constitucional nº 12/1996.

 

Dadas as características deste tributo (alta capacidade arrecadatória e marcante poder fiscalizatório), foi promulgada a Emenda Constitucional nº 21, de 18/03/1999, a qual incluiu o artigo 75 no ADCT, segundo o qual a cobrança da CPMF foi prorrogada por trinta e seis meses, e a alíquota foi majorada para 0,38%2. Dessa forma, restou autorizada a cobrança da contribuição por 36 meses, com a regulamentação prorrogando por idêntico prazo as leis nº 9.311/1996 e 9.539/1997. O caráter provisório do tributo se perdeu de vez com o advento da Emenda Constitucional nº. 37, de 12/06/2002, artigos 84 e 85 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, prorrogando a sua cobrança até 31/12/2004. Finalmente, com a Emenda Constitucional nº 42/2003, foi inserido novo dispositivo no ADCT (art. 90), prorrogando-a novamente até 31/12/2007, com a manutenção das alíquotas.

 

Pelos movimentos noticiados no Congresso Nacional, tudo leva a crer que sofreremos com uma nova prorrogação da cobrança do tributo, nos mesmos patamares atuais.

 

Este desenho inicial se demonstra necessário para uma primeira reflexão: lá se vão mais de dez anos de cobrança de um tributo que nasceu para ser provisório, mas, de forma constante, vem agredindo o desenho constitucional de origem com novas e repetidas emendas de prorrogação. Tal cenário faz muito mal ao Sistema Tributário Nacional, sem ainda adentrar no mérito da cobrança, pois não há uma transparência do Poder Público para declarar, de uma vez por todas, que este tributo sobre as movimentações financeiras não tem mais a característica de provisoriedade.

 

Por outro lado, a constante alteração do texto constitucional – não somente para o caso da CPMF – retira autoridade da Constituição, arranhada a todo o momento, numa inversão da lógica sistemática, pois a soberania da norma constitucional é que deveria ditar os rumos do Sistema Tributário Pátrio e não o seu inverso. Passemos à análise das características mais marcantes deste tributo:

 

A atração do Governo Federal por este tributo reside na alta capacidade de arrecadação e na facilidade de fiscalização.Trata-se de um tributo com uma base de incidência alargada, sem depuração de capacidade contributiva, numa alíquota reduzida e com um número ínfimo (Sistema Financeiro Nacional) de pessoas jurídicas responsáveis pelo seu recolhimento, o que facilita em demasia a fiscalização.

 

Apenas para ilustrar, conforme dados extraídos do site da Receita Federal referentes aos exercícios financeiros de 2005 e 20063, a CPMF foi responsável por 8,12% das receitas arrecadadas por aquele órgão em 2005 e por 8,17% em 2006. Ainda mais alarmante: a soma das contribuições supostamente destinadas ao custeio da Seguridade Social4 (PIS, Cofins, CSLL e CPMF) totaliza 45,07% da carga tributária, sendo três delas (PIS, Cofins e CPMF) com alvo direto sobre o consumo.

 

Outra característica interessante da CPMF é a sua face extra fiscal. Ou seja, por se tratar de um tributo que incide diretamente na movimentação bancária, num país com a economia concentrada em sofisticado sistema financeiro, a CPMF passou a ser um instrumento de fiscalização eficaz para controle da renda declarada pelo contribuinte, pessoa física ou jurídica5. Com efeito, a Lei 9.311/96, de início, vedava o uso das informações da CPMF para o lançamento de outros tributos (art. 11, § 3º). Só com a Lei nº 10.174/2001 a regra foi invertida6, com respaldo na LC 105/01.

 

A lei tributária a ser aplicável é a do momento do fato gerador (artigo 144, caput, CTN), exceto quando institua novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas (§1º, artigo 144, CTN). Contudo, entendemos que no caso não caberia a aplicação do §1º do artigo 144, CTN, pois havia norma expressa determinando a não-utilização de dados para embasar a autuação de outros tributos. O Superior Tribunal de Justiça (STJ) acabou por pensar de forma distinta, aceitando a utilização da CPMF para lançar valores e tributos anteriores à vigência dos textos legais acima mencionados.

 

No entanto, se o alto poder de arrecadação, facilidade de fiscalização e instrumento de fiscalização podem ser considerados características positivas da CPMF, este tributo trouxe ao Sistema Tributário Nacional traços negativos que merecem ser realçados.

 

Os tributos não-vinculados a estatais, que possuem no núcleo material do fato gerador in abstracto uma atuação do contribuinte (auferimento de receita, renda, prestação de serviços, venda de mercadorias etc.) incidem sempre sobre a renda auferida, acumulada (patrimônio) ou despendida (consumo), qualquer que seja o seu fato gerador. Enfim, o constituinte, num primeiro plano de direcionamento das normas de competência, e o legislador, no desenho da hipótese de incidência, buscam evidências de presunção de riqueza do contribuinte.

 

Curiosamente, a CPMF, ao incidir sobre a movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira – assim entendida como liquidação de operações bancárias que representem circulação escritural ou física da moeda – estará sempre tributando um fato já alvo de outros tributos. As importâncias são retiradas das contas bancárias para: a) pagamento de produtos e serviços que já foram objeto

de cobrança dos tributos sobre o consumo; b) aquisição de patrimônio, alvo de tributação de outros tributos sobre ele existentes; e c) ao final, a tributação da própria renda que já foi alvo de tributação na fonte.

 

Portanto, a CPMF veio, ao fim e ao cabo, tributar supostos sinais de riqueza que eram alvo de outros tributos, concretizando uma bitributação que, se não tem o condão de tornar o tributo inconstitucional, demonstra ser uma política fiscal inadequada. Quando a CPMF não alcança signos presuntivos de riqueza, certamente fere a capacidade econômica, princípio homenageado pelo texto constitucional.

 

Além disso, não se pode perder de vista que, incidindo em toda e qualquer movimentação ou transmissão de valores, a CPMF torna-se um tributo plurifásico e cumulativo, o que atrai as mazelas apontadas pelos economistas: distorção dos preços, verticalização dos setores econômicos e rompimento da neutralidade na competitividade; desestímulo à exportação; estímulo à importação de bens e efeitos nos preços finais de aumento progressivo. Estas características somente não são sentidas de forma mais aguda na CPMF por conta de uma alíquota atualmente reduzida.

 

Como se não bastasse o acima exposto, a propagada concentração da carga tributária nos tributos denominados contribuições (ou impostos finalísticos) significa concentração dos recursos na União, com enfraquecimento da autonomia política e financeira dos estados e dos municípios. Por fim, em que pese ser um tributo de alíquota reduzida, com base alargada, ele vem se apresentando como de alta litigiosidade, como se verifica do elenco de algumas das discussões que rondam os tribunais brasileiros sobre o tema.

 

O artigo 149, § 2º, I, da Constituição determina que as contribuições de intervenção nos domínios econômico e social não devem incidir sobre as receitas decorrentes das exportações. A interpretação estatal foi sempre no sentido de que a imunidade deve alcançar somente os tributos cuja base de incidência seja diretamente as receitas (PIS, Cofins etc.), ou seja, as demais contribuições (CSLL, CPMF etc.) permanecem tributando os custos (CPMF) e os lucros (CSLL) advindos das exportações. Reforça a posição governamental que o artigo 195 é rígido em separar os conceitos de receitas, lucro, folha e movimentação bancária.

 

Os contribuintes, por seu turno, argumentam que a interpretação de uma imunidade tributária não pode ser restritiva, sob pena de amesquinhar a vontade constitucional, de sorte que todos os custos e lucros advindos das exportações estariam fora do alcance das contribuições. A matéria ainda não foi decidida pelo Poder Judiciário. Contudo, recentemente o Plenário do Supremo Tribunal Federal deferiu, em sede de liminar, a suspensão da cobrança até o julgamento final do recurso extraordinário de um contribuinte, o que pode apontar para uma tendência do julgamento.

 

As constantes edições de emendas constitucionais, como visto no início, prorrogando a cobrança da CPMF afetam de forma sistemática o princípio da não-surpresa posto no texto constitucional (artigo 195, § 6º, CF/88), pelo qual as contribuições destinadas à seguridade social somente podem ser cobradas 90 dias após a promulgação do texto que as instituiu ou majorou. Quanto a este aspecto, num primeiro julgamento, o Supremo Tribunal Federal entendeu que a prorrogação antes do fim da vigência do tributo não pode ser considerada como reinstituição e que, portanto, não necessita respeitar o prazo nonagesimal.

 

Discussão interessante também acerca da incidência da CPMF vem sendo travada pelas Entidades Fechadas de Previdência Complementar. Isso porque o artigo 69 da Lei Complementar 109, que regula este importante setor, determina que as contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e condições fixadas em lei. O parágrafo primeiro deste mesmo dispositivo diz que sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e contribuições

A razão de ser à época da edição deste dispositivo era de natureza extra fiscal, numa tentativa de incrementar a previdência complementar no país. Por isso, as contribuições (valores pagos pelos participantes e pelas patrocinadoras ao Plano de Previdência com fins de custear os benefícios por ele prometidos) eram dedutíveis na apuração do imposto sobre a renda, e que sobre tais contribuições não deveria haver nenhuma outra tributação suplementar.

 

A dúvida é saber se o referido parágrafo, que determinava a não-tributação das contribuições vertidas ao plano pelos participantes e patrocinadores, é direcionado àqueles que efetuam o recolhimento da ontribuição. Considerando que a intenção do parágrafo é de complementar o caput, e que este estava direcionado aos que realizam as contribuições e podem deduzi-las da base de cálculo do imposto sobre a renda, a intentio fica evidente.

 

Por fim, há também fortes questionamentos na hipótese de incidência desenhada pelo legislador para tal contribuição. O artigo 1º da Lei 9.311/96 define que a CPMF incide sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira – CPMF; o parágrafo único do mesmo art. define o conceito: considera-se movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira qualquer operação liquidada ou lançamento realizado pelas entidades referidas no artigo. 2º, que

O dispositivo já se demonstra absurdo com a menção “de que resulte transferência ou não da titularidade”, pois a transmissão de uma conta para outra do mesmo titular não implica nenhum fato econômico capaz de ensejar a tributação. Seguindo, o artigo 2º do mesmo texto legal firma as hipóteses de incidência do tributo:

 

A questão primordial, nesta análise sucinta, é saber qual o real aspecto material da norma, ou melhor, o que seria movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira. A Receita Federal dá tom ampliativo à hipótese de incidência da CPMF7, abarcando nela toda e qualquer movimentação de valores, no âmbito financeiro ou não. Não há como concordar com tal posicionamento. A Constituição Federal delimita a área máxima do fato gerador (considerando as imunidades), mas é na lei que toda a hipótese, com os aspectos mencionados, será construída, lapidando o signo presuntivo de riqueza que o Texto Constitucional ditou e, ainda, isentando as situações em que se entende não deva incidir o tributo.

 

Retomando a hipótese de incidência da CPMF, o artigo 2º da Lei 9.311/96 traz algumas situações que enfatizam a intermediação da operação por uma instituição financeira (v. incisos I a V do art. 2º da Lei 9311/96). O inciso VI traz um comando mais genérico: qualquer outra movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira que, por sua finalidade, reunindo características que permitam presumir a existência de sistema organizado para efetivá-la, produza os mesmos efeitos previstos nos incisos anteriores, independentemente da pessoa que a efetue, da denominação que possa ter e da forma jurídica ou dos instrumentos utilizados para realizá-la.

 

Contudo, há um comando maior que predispõe o artigo 2º. Com efeito, o artigo 1º vem conceituar o aspecto material da norma, ou seja, o que vem a ser movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira: Artigo 1º (…) Parágrafo único. Considera-se movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira qualquer operação liquidada ou lançamento realizado pelas entidades referidas no artigo 2°, que representem circulação escritural ou física de moeda, e de que resulte ou não transferência da titularidade dos mesmos valores, créditos e direitos.

A interpretação que o Fisco confere ao inciso VI é tão ampla que torna desnecessários todos os outros. Pensamos que – a bem da segurança jurídica e da legalidade estrita adotada pelo Texto Constitucional – não é possível um tipo aberto que outorgue poderes à fiscalização para o uso da analogia, sob pena de ferimento aos artigos 150, CF/88 e 108, §2º do Código Tributário Nacional.

 

Portanto, não basta uma simples movimentação ou transmissão de valores e créditos e direitos ou um simples sistema organizado na atividade empresarial. É preciso que tais valores, créditos e direitos sejam de natureza financeira, representem circulação física ou escritural da moeda e produzam os mesmos efeitos das operações descritas nos incisos I a V do art. 2º da Lei 9.311/96. Enfim, a nosso ver, somente as operações com intermediação de instituições dentro do Sistema Financeiro entre pessoas físicas ou jurídicas distintas poderia legitimar a cobrança da CPMF.

 

Partindo de tais premissas parece claro que o referido inciso VI desejou evitar procedimentos evasivos ou elusivos, sempre específicos, dentro do próprio sistema financeiro, com a adoção de práticas contábeis ou utilização de empresas interpostas para evitar o que literalmente está descrito nos incisos I a V do mesmo art. 2º.

 

A intenção do presente estudo é de suscitar algumas discussões quanto à oportunidade de manter a CPMF em nossa política fiscal e outras referentes à interpretação dada aos dispositivos que a regulam. Controvérsias não faltam. Recentemente, o Ato Declaratório Interpretativo (ADI), de nº 13, da Receita Federal, pacifica o entendimento fiscal de que nas transferências financeiras decorrentes de fusões, incorporações e cisões e também em sucessão por morte deve incidir o tributo. A discordância quanto a tal aspecto também vem sendo combatida em Juízo.

 

Fato é que a CPMF é mais um sinal de um modelo tributário capenga, altamente regressivo e fortemente assentado em tributos incidentes sobre o consumo, enquanto a renda e o patrimônio dos contribuintes economicamente mais fortes são aliviados ou desonerados. Por isso, é urgente repensarmos o sistema tributário como um todo, especialmente nas formas de financiamento da seguridade social, que, além de ser instrumento para a realização do estado democrático de Direito, não pode desequilibrar, na forma como é custeada, os elementos asseguradores de um crescimento econômico possível, necessário e sustentável.

 

 

1. Art. 74 – A União poderá instituir contribuição provisória sobre movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira.

§ 1º – A alíquota da contribuição de que trata este artigo não excederá a vinte e cinco centésimos por cento, facultado ao Poder Executivo reduzi-la ou restabelecê-la, total ou parcialmente, nas condições e limites fixados em lei.

§ 2º – À contribuição de que trata este artigo não se aplica o disposto nos arts. 153, § 5º, e 154, I, da Constituição.

§ 3º – O produto da arrecadação da contribuição de que trata este artigo será destinado integralmente ao Fundo Nacional de Saúde, para financiamento das ações e serviços de saúde.

§ 4º – A contribuição de que trata este artigo terá sua exigibilidade subordinada ao disposto no Art. 195, § 6º, da Constituição, e não poderá ser cobrada por prazo superior a dois anos.

2. Art. 75 – É prorrogada, por trinta e seis meses, a cobrança da contribuição provisória sobre movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira de que trata o Art. 74, instituída pela Lei nº. 9.311, de 24 de outubro de 1996, modificada pela Lei nº. 9.539, de 12 de dezembro de 1997, cuja vigência é também prorrogada por idêntico prazo.

§ 1º Observado o disposto no § 6º do art. 195 da Constituição Federal, a alíquota da contribuição será de trinta e oito centésimos por cento, nos primeiros doze meses, e de trinta centésimos, nos meses subseqüentes, facultado ao Poder Executivo reduzi-la total ou parcialmente, nos limites aqui definidos.

§ 2º O resultado do aumento da arrecadação, decorrente da alteração da alíquota, nos exercícios financeiros de 1999, 2000 e 2001, será destinado ao custeio da previdência social.

§ 3º É a União autorizada a emitir títulos da dívida pública interna, cujos recursos serão destinados ao custeio da saúde e da previdência social, em montante equivalente ao produto da arrecadação da contribuição, prevista e não realizada em 1999.

3. Quadro sintético contendo informações referentes à arrecadação das receitas federais a preços correntes – janeiro a dezembro 2005/2006. Disponível em http://www.receita.fazenda.gov.br/Historico/SRF/Rel-Gestao/2006/Arrecadacao.htm

4. Isso sem computar as contribuições incidentes sobre a folha de pagamentos, até então administradas pelo INSS – Instituto Nacional do Seguro Social, mas que em 2007 passou a ser da alçada da Receita Federal do Brasil.

5. O mesmo quadro fornecido pela Receita Federal e anteriormente mencionado menciona que o Imposto sobre a Renda no país, com inofensiva progressividade, representa 35% da carga arrecadada pela então Secretaria da Receita Federal.

6. “A Secretaria da Receita Federal resguardará, na forma da legislação aplicável à matéria, o sigilo das informações prestadas, facultada sua utilização para instaurar procedimento administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário relativo a impostos e contribuições e para lançamento, no âmbito do procedimento fiscal, do crédito tributário porventura existente, observado o disposto no art. 42 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e alterações posteriores. (Redação dada pela Lei nº 10.174, de 2001)”

7. É ver: DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DE JULGAMENTO NO RIO DE JANEIRO. DECISÃO Nº 2741 de 26 de junho de 2000. ASSUNTO: Contribuição Provisória sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira – CPMF. EMENTA: CONTA CORRENTE PARALELA. A criação de sistema organizado, por empresa (inclusive instituição financeira), que produza os mesmos efeitos de lançamento a débito em conta corrente de depósito, constitui fato gerador da CPMF, previsto no art. 2º, inciso VI, da Lei nº. 9.311/96. O legislador quis elidir qualquer tentativa de se criarem meios para não se pagar tributo. (…) Período de apuração: 21/05/1997 a 22/01/1999