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O sócio Igor Mauler Santiago teve artigo peublicado pela Revista Eletrônica Consultor Jurídico, no qual questiona o limite de abatimento, no IR, das despesas com educação.

Consultor Tributário
Brasil pune contribuinte que investe em educação

Por Igor Mauler Santiago

Tarquínio, o Soberbo, último rei de Roma, criminalizou a iniciativa do seu antecessor de tributar cada um segundo as suas possibilidades[1].

No Brasil não chegamos a tanto, mas sequer no imposto de renda das pessoas físicas – o tributo mais bem aparelhado para captá-la – levamos a sério a capacidade contributiva.

Exemplo disso é o ínfimo limite de abatimento das despesas com educação, objeto da recente ADI nº 4.927, que elaborei por honrosa delegação do Conselho Federal da OAB (clique aqui para ler).

Segundo a alínea b do inciso II do art. 8º da Lei nº 9.250/95, são dedutíveis da base de cálculo do IRPF os pagamentos feitos a instituições de ensino, do infantil à pós-graduação, passando pela educação profissional.

Na forma dos itens 7 a 9 do mesmo inciso, tais descontos ficam sujeitos ao teto individual (para o contribuinte e cada um de seus dependentes) de R$ 3.091,35 para o IRPF 2012/2013, R$ 3.230,46 para o IRPF 2013/2014 e R$ 3.375,83 para o IRPF 2014/2015.

Dois são os déficits desse sistema:

● a sua insuficiência objetiva, por não contemplar atividades essenciais à formação e ao aprimoramento intelectual e profissional do cidadão, como a aquisição de material didático, as aulas particulares e os cursos de idiomas, de artes e pré-vestibulares;

● a sua insuficiência quantitativa, por estabelecer — quanto às rubricas autorizadas — limite de dedução claramente irrealista.

A ação direta, distribuída à Ministra ROSA WEBER, volta-se apenas contra o segundo ponto, dadas as dificuldades de execução de julgado que reconheça inconstitucionalidade por omissão.

Pois bem: a Constituição dá a máxima importância à educação, a qual define como direito social (art. 6º), direito de todos e dever do Estado, da família e da sociedade (arts. 205 e 227) e atribuição comum das três ordens de governo (art. 23, V).

O art. 208, porém, limita à educação básica o dever de prestação universal e gratuita (inciso I), não prevendo mais do que a “progressiva universalização do ensino médio gratuito” (inciso II), e nem isso em relação ao ensino superior (inciso V) e ao profissionalizante (art. 214, IV).

Apesar dos rigores da Carta — responsabilidade do administrador em caso de não-oferecimento da educação básica (art. 208, § 2º) —, ninguém ignora que este mínimo não chega a ser plenamente cumprido.

Donde a significativa participação das instituições particulares na educação brasileira: 36% do contingente das creches, 24% das pré-escolas, mais de 12% do ensino fundamental, 56% do profissionalizante[2] e mais de 70% do superior[3].

É também sabido que, com honrosas exceções, a instrução pública não-universitária sofre de um déficit qualitativo em comparação com a particular, o que é comprovado por dados oficiais do Ministério da Educação[4].

Ciente da dupla insuficiência, quantitativa e qualitativa, do serviço público, a Constituição franqueia o setor à iniciativa privada (art. 209) e garante a liberdade de escolha do cidadão (art. 206, III).

Segundo excelente estudo de ANDRÉA ZAITUNE CURI, NAÉRCIO AQUINO MENEZES FILHO e ERNESTO MARTINS FARIA sobre o ensino médio em escolas privadas paulistas, o custo anual médio das que obtiveram nota maior ou igual a 60% na prova objetiva do ENEM de 2006 superava os R$ 19.300,00; o daquelas com nota entre 50% e 60% era de R$ 11.700,00; e mesmo o daquelas com nota inferior a 50% beirava os R$ 7.000,00[5].

Dentre as 10 escolas com melhores notas nacionais no ENEM de 2011, apenas uma era pública. Dentre as particulares, as mensalidades para o 3º ano do ensino médio iam de R$ 780,00 a R$ 3.552,00, numa média de R$ 1.588,00.

Os números do ensino superior, embora menores, situam-se também muito acima do teto de dedução atualmente em vigor[6].

Em prova adicional de que reconhece a incapacidade do Estado, na atual quadra histórica, para satisfazer de forma direta e integral a demanda por instrução, a Constituição imuniza a impostos sobre o patrimônio, a renda e os serviços as instituições educacionais sem fins lucrativos que atendam aos requisitos da lei (art. 150, VI, c), exoneração que em alguns casos alcança as contribuições para a seguridade social (art. 195, § 7º).

Essas franquias tributárias – que seriam odiosas se a opção pela rede particular pudesse ser considerada um capricho – constituem sinalização inequívoca do constituinte quanto às prestações negativas que impõe ao Poder Público em favor da educação.

De fato, sendo a um tempo decorrência e pressuposto da dignidade humana, e por isso enformando o mínimo vital, o direito à educação tem eficácia imediata e ambivalente: seja a positiva, de que aqui não se trata, seja a paralisante das regras que o amesquinhem[7], inclusive de índole tributária.

Donde a conclusão de CARLOS LEONETTI[8] no sentido de que as despesas com educação particular são necessárias e involuntárias, exigindo dedução da base de cálculo do IRPF.

Além de ofensivo ao conceito de renda (dedução do mínimo vital), à capacidade contributiva, ao não-confisco, ao direito fundamental à educação e à dignidade humana, o estabelecimento de limites de dedução irrealistas fere ainda a razoabilidade, que, como aduz HUMBERTO ÁVILA[9], “exige a harmonização das normas com as suas condições externas de aplicação”.

Bem por isso, em decisão pioneira, a Corte Especial do TRF da 3ª Região declarou a inconstitucionalidade do teto de dedução em foco (Arguição de Inconstitucionalidade Cível nº 0005067-86.2002.4.03.6100/SP, Rel. Des. Federal MAIRAM MAIA, DJe 14.05.2012).

Quanto aos gastos com a instrução de dependentes, malferido está ainda o princípio da proteção da família (art. 206 e ss.). É que, ao tempo em que impõe limites simbólicos para a dedução das despesas de educação realizadas no âmbito do lar comum, a Lei nº 9.250/95 autoriza – com total acerto, aliás – o desconto ilimitado dos pagamentos de pensão alimentícia (art. 8º, II, f), dentro da qual, a teor do art. 1.694, caput, do Código Civil, devem figurar as quantias necessárias à educação do alimentando.

Cabe demonstrar, por fim, os impactos financeiros de decisão do STF que elimine o teto de dedução dos gastos com educação, de forma a autorizar o seu abatimento integral (como, aliás, se faz para as despesas médicas).

No exercício de 2011 (ano-base 2010), o último para o qual tais informações estão disponíveis[10], 23,96 milhões de contribuintes apresentaram declaração de IRPF.

Os rendimentos tributáveis elevaram-se a R$ 946,24 bilhões, e as deduções realizadas foram de R$ 232,50 bilhões, o que – feitas todas as contas (IR-fonte + saldo a pagar – saldo a restituir) – levou a um IRPF total de R$ 81,11 bilhões.

Os gastos com instrução declarados foram de R$ 31,37 bilhões, mas o teto legal limitou a dedução a R$ 15,46 bilhões. Houve, assim, R$ 15,91 bilhões em despesas com educação que não puderam ser abatidas.

Admitindo-se que todo este valor tenha sido tributado à alíquota máxima de 27,5%, conclui-se que a redução de arrecadação decorrente da procedência da ADI não superaria os R$ 4,37 bilhões em 2010 (se o pedido se estendesse a períodos pretéritos, o que não é o caso), valor parcíssimo ante os investimentos públicos em educação – da ordem de R$ 213,15 bilhões naquele ano[11] – e da relevância social da matéria, mas que acarreta ônus elevados para aqueles a quem o abatimento é negado.

Um exercício hipotético o comprova. Tome-se um servidor público federal com dois filhos em uma escola particular cuja anuidade seja de R$ 10.000,00, sem outras fontes de renda, sem outros dependentes e sem gastos com saúde.

Segue o cálculo do seu IRPF 2012/2013, com e sem o limite de dedução das despesas com instrução, caso os seus rendimentos totais no ano tenham sido de R$ 75.000,00[12]:

Situação 1: atendido o teto dos gastos com educação:

● Base de cálculo: 75.000,00 – 3.949,44 (desconto-padrão com os dois dependentes) – R$ 8.250,00 (contribuições previdenciárias) – R$ 6.182,30 (teto das despesas de educação) = R$ 56.618,26

● IRPF devido: R$ 56.618,26 x 27,5% – R$ 9.078,38 = R$ 6.491,64

Situação 2: plena dedutibilidade dos gastos com educação:

● Base de cálculo: 75.000,00 – 3.949,44 (desconto-padrão com os dois dependentes) – R$ 8.250,00 (contribuições previdenciárias) – R$ 20.000,00 (despesas de educação) = R$ 42.800,56

● IRPF devido: R$ 42.800,56 x 22,5% – R$ 6.625,79 = R$ 3.004,33

A diferença é de R$ 3.487,31, ou aproximadamente 60% de um salário mensal do contribuinte.

Caso o rendimento anual fosse de R$ 150.000,00, mantidas as demais condições, o IRPF devido seria de R$ 24.847,88 na situação 1 e R$ 21.048,02 na situação 2, uma diferença de R$ 3.799,86, algo em torno de 1/3 de um salário mensal do contribuinte.

Caso os filhos fossem três, o IRPF devido seria, ceteris paribus:

● para o contribuinte com rendimentos totais de R$ 75.000,00: R$ 5.098,52 na situação 1 contra R$ 942,32 na situação 2 (a diferença representa cerca de 70% de um salário mensal do contribuinte);

● para o contribuinte com rendimentos totais de R$ 150.000,00: R$ 23.454,77 na situação 1, contra R$ 17.754,97 na situação 2 (a diferença beira os 50% de um salário mensal do contribuinte).

Como fica claro, as diferenças são sempre expressivas para as faixas de rendimentos consideradas, e as perdas são maiores para os cidadãos com menores rendimentos e/ou com maior número de dependentes, precisamente aqueles que revelam menor capacidade econômica.

Enquanto isso, o Salgueiro foi autorizado pelo Ministério da Cultura a captar, mediante incentivos fiscais[13], R$ 4,9 milhões para o seu desfile de 2013[14].

É assim: escola, no Brasil, para dar direito a dedução integral de imposto de renda, só mesmo escola de samba.

[1] J.F. BILHON, De l’Administration des Revenus Publics Chez les Romains. Paris: Guilleminet, An XI (1803), p. 26-27.

[2]http://download.inep.gov.br/educacao_basica/censo_escolar/resumos_tecnicos/resumo_tecnico_censo_educacao_basica_2011.pdf, acesso em 20.03.2013.

[3] Os dados do ensino superior são de 2003.

ELÓI MARTINS SENHORAS, KELLY PEREIRA TAKEUCHI, KATIUCHIA PEREIRA TAKEUCHI. A Análise Estrutural do Ensino Superior Privado sob Perspectiva, p. 03. Disponível em http://www.aedb.br/seget/artigos06/418_EnsinoSuperiorPrivado.pdf, acesso em 17.03.2013.

TRISTAN McCOWAN. O crescimento da educação superior privada no Brasil: implicações para as questões de equidade, qualidade e benefício público. In Archivos Analíticos de Políticas Educativas vol. 13, nº 27, abril de 2005, p. 03. Disponível em http://epaa.asu.edu/epaa/v13n27/, acesso em 17.03.2013.

[4] http://sistemasideb.inep.gov.br/resultado/, acesso em 17.03.2013.

[5] A Relação entre Mensalidade Escolar e Proficiência no ENEM. In http://www.anpec.org.br/encontro2009/inscricao.on/arquivos/000-c5eb653b0963602b4037e0ae9e07493.pdf , p. 10, acesso em 10.03.2013.

[6] Ver artigos citados na nota 03.

[7] LUÍS ROBERTO BARROSO. O Novo Direito Constitucional Brasileiro: Contribuições para a Construção Teórica e Prática da Jurisdição Constitucional no Brasil. Belo Horizonte: Fórum, 2012, p. 305-315 e 326.

[8] O Imposto sobre a Renda como Instrumento de Justiça Social no Brasil. Barueri: Manole, 2003, p. 194.

[9] Teoria dos Princípios: da Definição à Aplicação dos Princípios Jurídicos. 5 ed. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 143-144.

[10]http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/estudoTributarios/estatisticas/GrandesNumerosDIRPF2011.pdf, acesso em 15.03.2013.

[11] (http://portal.inep.gov.br/c/journal/view_article_content?groupId=10157&articleId=85039&version=1.4, acesso em 15.03.2013)

[12] O desconto-padrão por dependente é de R$ 1.974,72 (Lei nº 9.250/95, art. 8º, II, c, 6).

A possibilidade de dedução plena dos pagamentos à previdência social oficial está prevista na alínea d do mesmo dispositivo. Para os servidores federais não incluídos no FUNPRESP, esta contribuição é de 11% (Lei nº 10.887/2004, art. 4º, I).

A fórmula para o cálculo do IRPF 2012/2013 é a seguinte:

Tabela Progressiva Anual – IRPF 2013

Base de cálculo em R$ / Alíquota% / Parcela a deduzir do imposto em R$

Até 19.645,32 / – / –

de 19.645,33 até 29.442,00 / 7,5 / 1.473,40

de 29.442,01 até 39.256,56 / 15 / 3.681,55

de 39.256,57 até 49.051,80 / 22,5 / 6.625,79

Acima de 49.051,80 / 27,5 / 9.078,38

[13] Dedução – contra o IRPJ devido, desde que não superado o teto de 4% do imposto – de 30% (patrocínio) ou 40% (doação) dos valores aplicados no projeto, mais dedução integral dos mesmos valores da base de cálculo do tributo (RIR/99, art. 475, caput e §§ 1º, 2º e 4º).

[14] http://veja.abril.com.br/blog/radar-on-line/tag/lei-rouanet/

Igor Mauler Santiago é sócio do Sacha Calmon – Misabel Derzi Consultores e Advogados, mestre e doutor em Direito Tributário pela UFMG. Membro da Comissão de Direito Tributário do Conselho Federal da OAB.

Revista Consultor Jurídico, 3 de abril de 2013